Обзор вступивших в силу с 20.06.2015 изменений и дополнений в Инструкцию по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда.

Постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь №  44  утверждена Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда  (далее – Инструкция).

Инструкция определяет порядок формирования в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах в организациях, являющихся в соответствии с законодательством подрядчиком, генеральным подрядчиком, субподрядчиком (далее, если не указано иное, – подрядчик) при исполнении договоров строительного подряда.

Требования настоящей Инструкции применяются к отдельно взятому договору строительного подряда или к группе договоров строительного подряда.

Постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 07.05.2015 № 14  внесены изменения и дополнения Инструкцию, вступившие в силу с 20.06.2015  при официальном опубликовании постановления № 14.

Так, в новой редакции п. 2 Инструкции даются новые формулировки определений договоров строительного подряда:

• договор строительного подряда с неизменной (твердой) ценой – договор, по которому стороны соглашаются на неизменную цену (стоимость) строительных работ;
• договор строительного подряда с приблизительной ценой – договор, по которому подрядчику возмещаются все допустимые (фактические) или по иному (в том числе на основании нормативов расхода ресурсов) определяемые затраты, непосредственно связанные с выполнением строительных работ, в суммах, допускаемых заказчиком, включая прибыль подрядчика, определяемую в соответствии с законодательством и (или) договором.

В п. 5 Инструкции установлено, что при заключении с одним заказчиком нескольких договоров строительного подряда на строительство нескольких частей объекта строительства (в том числе пусковых комплексов, очередей) учет доходов и расходов по их строительству организуется как по одному договору при выполнении следующих условий:

• строительные работы, выполняемые по всем договорам, являются частью одного проекта;
• строительные работы по всем договорам выполняются одновременно или в непрерывной последовательности.

В случае, когда условиями договора строительного подряда предусмотрена возможность строительства дополнительного объекта (части объекта) по инициативе заказчика, доходы и расходы по его строительству учитываются как по отдельному договору, если:

• строительство объекта (части объекта) осуществляется по отдельному проекту;
• стоимость работ по дополнительному объекту (части объекта) определена без учета стоимости работ по первоначальному договору.

Определено, что, согласно п. 7 Инструкции, в состав доходов по договору строительного подряда включаются:

• первоначально установленная договором стоимость строительных работ;
• доходы от изменения первоначально установленной договором стоимости строительных работ;
• доходы от возмещения дополнительных затрат по договору при условии, что эти затраты не учтены при формировании первоначально установленной договором стоимости строительных работ и доходов от изменения первоначально установленной договором стоимости строительных работ, возмещение дополнительных затрат предусмотрено договором и их сумма согласована (подтверждена) заказчиком;
• поощрительные выплаты при условии, что предусмотренные договором обязательства выполнены, сумма этих выплат предусмотрена договором и подтверждена (согласована) заказчиком;
• доходы от реализации оборудования при условии, что договором обязанность поставки оборудования возложена на подрядчика и стоимость оборудования определена;
• доходы от выполнения пусконаладочных работ при условии, что обязанность их выполнения подрядчиком предусмотрена договором и стоимость этих работ определена.

Порядок отражения в бухгалтерском учете доходов по договору строительного подряда по-прежнему  определяется в п. 8 Инструкции. Однако необходимо учитывать, что с 20.06.2015  в бухгалтерском учете подрядчика доходы по договору строительного подряда отражаются по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 90 “Доходы и расходы по текущей деятельности” (субсчет 90-1 “Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг”) в следующем порядке:

• по строительным работам – в размере стоимости сданных и принятых работ на основании актов сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ (далее – акт). Акты, подтверждающие факт выполнения строительных работ в отчетном месяце, подписанные принимающей стороной до 10-го числа (включительно) месяца, следующего за отчетным, принимаются к учету на последнее число отчетного месяца. Акты, подтверждающие факт выполнения строительных работ в отчетном месяце, подписанные принимающей стороной после 10-го числа (включительно) месяца, следующего за отчетным, принимаются к бухгалтерскому учету на дату подписания их принимающей стороной;
• доходы от возмещения дополнительных затрат по договору и поощрительные выплаты – в размере их стоимости, подтвержденной первичным учетным документом, на день подписания документа принимающей стороной;
• по пусконаладочным работам – в размере стоимости сданных и принятых работ согласно акту выполненных работ на день его подписания принимающей стороной;
• по оборудованию, поставляемому подрядчиком, – в размере стоимости оборудования, указанной в ТТН-1 “Товарно-транспортная накладная” или ТН-2 “Товарная накладная”, утвержденных постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18 декабря 2008 г. N 192 “Об утверждении типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 “Товарно-транспортная накладная” и ТН-2 “Товарная накладная” и Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 “Товарно-транспортная накладная” и ТН-2 “Товарная накладная” (Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2009 г., N 41, 8/20328) форм.

Изложен в новой редакции и п. 10 Инструкции, согласно которому  прямые затраты группируются по следующим статьям:

• “Материалы”;
• “Заработная плата рабочих основного производства”;
• “Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов”;
• “Стоимость работ, выполненных субподрядчиками”;

В статью “Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов” включаются затраты, связанные с содержанием и использованием при выполнении строительных работ строительных машин и механизмов (далее – техника). К ним относятся:

• затраты, связанные с оплатой труда (основная, дополнительная заработная плата, включая надбавки всех видов, премия за производственные результаты) машинистов и других рабочих, занятых управлением, обслуживанием и ремонтом техники;
• стоимость горюче-смазочных материалов, использованных для обеспечения работы техники, ее ремонта и технического обслуживания;
• затраты на ремонт техники;
• арендная плата по арендованной технике, лизинговые платежи в соответствии с законодательством;
• амортизационные отчисления по собственной технике;
• иные затраты, непосредственно связанные с содержанием и эксплуатацией техники.

Установлено, что в статью “Стоимость работ, выполненных субподрядчиками” включается у генерального подрядчика стоимость строительных и пусконаладочных работ, предусмотренных сметной документацией на строительство объекта, выполненных субподрядчиками. Стоимость работ, выполненных субподрядчиками, учитывается на счете 25 “Общепроизводственные затраты” (субсчет “Стоимость работ, выполненных субподрядчиками”).

Согласно п. 13 Инструкции, в  случаях, когда по договору с неизменной (твердой) ценой величина доходов и расходов определена, доходы и связанные с ними расходы на отчетную дату признаются с учетом процента выполнения работ (процента технической готовности).

Доходы и расходы считаются определенными достоверно, если:

• окончательная цена по всему договору определена;
• величина всех затрат, необходимых для выполнения условий договора, установлена.

В новой редакции изложен п. 15 Инструкции, в котором определяется, что  доходы по договору строительства объекта “под ключ” признаются на основании первичных учетных документов, подтверждающих стоимость выполненных работ, оказанных услуг, поставленных товаров, являющихся предметом договора строительства объекта “под ключ”, в порядке, установленном пунктом 8 Инструкции.

Согласно п. 16 Инструкции, при выполнении работ по разным договорам подряда, продолжительность выполнения которых не превышает один календарный месяц, учет затрат по статьям “Заработная плата рабочих основного производства”, “Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов”, “Прочие прямые затраты” может быть организован по методу накопления за определенный период времени. Распределение этих затрат между договорами строительного подряда производится пропорционально стоимости материалов, использованных при выполнении строительных работ по договору.

Определено также, что  случаях, когда по договору строительного подряда с неизменной (твердой) ценой сумма доходов и расходов по договору на отчетную дату не может быть определена достоверно, доходы признаются в порядке, установленном пунктом 8 настоящей Инструкции, а расходы – в сумме прямых затрат и косвенных общепроизводственных затрат, обеспечивающих получение признанного дохода.

В новой редакции излагается п. 18 Инструкции, в котором закреплен ранее применявшийся на практике порядок отражения операций по реализации оборудования, поставляемого подрядчиком в рамках исполнения договора строительного подряда. Так,  затраты, признанные расходами по договору строительного подряда, по мере признания дохода по этому договору отражаются по дебету счета 90 “Доходы и расходы по текущей деятельности” (субсчет 90-4 “Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг”) и кредиту счета 20 “Основное производство” (субсчет “Себестоимость выполненных строительных работ”).

Покупная стоимость реализованного оборудования при признании дохода от его реализации отражается по дебету счета 90 “Доходы и расходы по текущей деятельности” (субсчет 90-4 “Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг”) и кредиту счета 41 “Товары”.

Расходы, связанные с приобретением и реализацией оборудования, при признании дохода от его реализации отражаются по дебету счета 90 “Доходы и расходы по текущей деятельности” (субсчет 90-6 “Расходы на реализацию”) и кредиту счета 44 “Расходы на реализацию”.

В соответствии с п. 19 Инструкции, затраты на исполнение договора строительного подряда, не признанные в отчетном периоде расходами по договору строительного подряда, являются незавершенным строительным производством и формируют сальдо по счету 20 “Основное производство”.

Как следует из п. 20 Инструкции,  стоимость строительных и пусконаладочных работ, выполненных субподрядчиками, признается расходами по договору строительного подряда в том отчетном периоде, в котором эти работы включены в доходы по договору строительного подряда.

Также постановлением Министерства строительства и архитектуры от 07.05.2015 № 14 из Инструкции исключены пункты 21-22.